Настоящий материал будет полезен организациям, начисляющим (выплачивающим) доход иностранным организациям, а также лицам, осуществляющим финансовые операции.
Кто такой бенефициар?
Концепция фактического получателя (бенефициарного собственника) дохода исходит из необходимости идентификации лиц, имеющих право на применение льгот, предусмотренных договорами об избежании двойного налогообложения, и во многом основывается на Модельной налоговой конвенции в отношении доходов и капитала Организации экономического сотрудничества и развития (далее — Конвенция).
Согласно Конвенции основным критерием, позволяющим признать лицо, получающее доход, его бенефициарным собственником, является наличие у него права самостоятельно использовать этот доход и распоряжаться им без каких-либо договорных или законодательных ограничений. Настоящий подход и был положен в основу концепции бенефициарного собственника, которая нашла отражение в ст. 151 НК. При этом для определения статуса фактического владельца дохода учитываются выполняемые организацией в целях получения такого дохода функции, имеющиеся полномочия и принимаемые риски, а также могут быть учтены дополнительные основания (в том числе при проведении взаимосогласительной процедуры Министерством по налогам и сборам Республики Беларусь с налоговым органом иностранного государства в рамках международного договора по вопросам налогообложения).
Основным критерием, позволяющим признать лицо, получающее доход, его бенефициарным собственником, является наличие у него права самостоятельно использовать этот доход и распоряжаться им без каких-либо договорных или законодательных ограничений.
Иностранная организация не рассматривается в качестве фактического владельца дохода, когда в целях его получения она осуществляет исключительно посреднические функции в интересах другого лица, не принимает на себя риски и (или) ее право пользоваться и (или) распоряжаться доходом ограничено договорными или иными обязательствами по выплате (передаче) дохода (в полном объеме или не менее 60 % от такого дохода) в установленные сроки (но не позднее 12 месяцев после получения выплаченного дохода) в пользу налогового резидента иностранного государства, который при непосредственном получении такого дохода не имел бы права на льготу согласно международному договору по вопросам налогообложения и (или) законодательству Республики Беларусь или имел бы право на применение менее благоприятных положений международного договора.
Справочно:
Подходы к понятию beneficial owner, получившему закрепление в Конвенции еще в 70-х гг. XX века, неоднократно претерпевали изменения, исходя из широты его понимания. Сегодня данный термин применим к отношениям, связанным с выплатой дивидендов, процентов и роялти (ст. 10, 11 и 12 Конвенции соответственно). При этом, как указано в п. 55 ст. 1 Комментариев к Конвенции, он должен использоваться в борьбе с налоговыми злоупотреблениями, при которых участник сделки ищет наиболее удобный для себя договорный режим налогообложения.
Таким образом, конечный бенефициар — это лицо, которое в силу прямого и/или косвенного участия в организации, либо контроля над ней, либо в силу иных обстоятельств имеет право самостоятельно пользоваться и/или распоряжаться полученным от деятельности организации доходом в собственных интересах.
Например, уставный фонд белорусской организации был увеличен за счет средств, внесенных иностранной компанией, — в дальнейшем она будет получать дивиденды (иные доходы), облагаемые в Республике Беларусь налогом на доходы иностранных организаций.
Как определить, является ли субъект конечным бенефициаром?
Обобщая существующие нормативные критерии установления статуса конечного бенефициара, выделим признаки, при наличии которых можно утверждать, что иностранная организация не является фактическим владельцем дохода:
- транзитный характер деятельности иностранной организации с последующим выводом средств на взаимозависимые иностранные компании, являющиеся конечными бенефициарами (как правило, резиденты оффшорных зон);
- деятельность иностранной организации подконтрольна источнику получения дохода и/или имеет технический характер (она не осуществляет никакую иную деятельность, кроме получения и перевода денежных средств, а также не обладает имуществом или иными предпринимательскими активами);
- основной целью иностранной организации является не достижение экономического эффекта от совершенных ею операций, а обеспечение для иной компании благоприятного налогового режима распределения прибыли при ее выведении в оффшорные зоны путем применения льготной ставки налогообложения.
Пример
В стране, с которой у Республики Беларусь заключено соглашение об избежании двойного налогообложения (к примеру, в Республике Кипр), было создано юридическое лицо для взаимодействия с белорусским контрагентом (выдача займа, приобретение доли в уставном фонде и т.п.). Конечный же бенефициар дохода от указанных действий является резидентом государства, у которого отсутствует соглашение с Республикой Беларусь.
При этом в п. 12.1 Комментариев к ст. 1 Конвенции указано следующее: «В случае если некую статью доходов получает резидент одного Договаривающегося государства, действующий в качестве агента или получателя, то для государства источника было бы несовместимым с целями и задачами Конвенции предоставление налоговой льготы или освобождения от налога лишь по причине статуса непосредственного получателя дохода в качестве резидента другого Договаривающегося государства… В данном случае агент или поверенный просто выступает в качестве подставного лица для другого лица, которое фактически является бенефициаром рассматриваемого дохода». Отметим, что Республикой Беларусь было выражено согласие с толкованием и применением всех основных положений Конвенции и Официальных Комментариев к ней (п. 4 Вступления к разделу Конвенции).
Если налогообложение выплаченного дохода производится исходя из факта получения дохода конечными бенефициарами в оффшорной юрисдикции, с которой соглашение об избежании двойного налогообложения отсутствует, налог будет удерживаться по ставке, действующей в белорусском законодательстве.
Таким образом, если в случае спора суд сделает вывод о том, что налогообложение выплаченного дохода производится исходя из факта получения дохода конечными бенефициарами в оффшорной юрисдикции, с которой соглашение об избежании двойного налогообложения отсутствует, налог будет удерживаться по ставке, действующей в белорусском законодательстве.
Может ли налоговый агент самостоятельно определить конечного бенефициара?
Пункт 3 ст. 151 НК дает налоговому агенту право запросить у иностранной организации документы (информацию) для подтверждения ее статуса, если в том имеется обоснованное сомнение. К ним могут относиться, в частности:
- документы (информация), подтверждающие наличие у организации неограниченного права пользоваться и (или) распоряжаться доходом, в отношении которого она претендует на льготу, отсутствие обязательств перед третьими лицами (местом налогового резидентства которых является государство, с которым отсутствует международный договор Республики Беларусь по вопросам налогообложения, или государство, положения международного договора Республики Беларусь по вопросам налогообложения с которым содержат менее льготные условия), ограничивающих ее права на пользование и (или) распоряжение таким доходом в целях осуществления предпринимательской деятельности;
- документы (информация), подтверждающие осуществление иностранной организацией в государстве, налоговым резидентом которого она является, предпринимательской и (или) иной деятельности.
Требования к форме предоставления сведений, подтверждающих статус иностранной организации, законом не установлены; они отражаются в декларации по налогу на доходы в разделе II «Другие сведения» (подп. 1.12 п. 1 постановления Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 29.12.2015 № 30 «О внесении изменений и дополнений в постановление Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 24 декабря 2014 г. № 42», п. 102-2 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 24 декабря 2014 г. № 42).
Если представленными иностранной организацией документами ее статус не подтверждается либо от нее не поступили подтверждающие документы (информация), запрошенные белорусским резидентом не позднее чем за 90 дней до дня представления налоговой декларации, льготный порядок налогообложения к ней не применяется.
Если представленными иностранной организацией документами ее статус не подтверждается либо от нее не поступили подтверждающие документы (информация), запрошенные белорусским резидентом не позднее чем за 90 дней до дня представления налоговой декларации, льготный порядок налогообложения к ней не применяется (абзацы второй, шестой части первой п. 4 ст. 151 НК).
Подчеркнем, что сроки представления нерезидентами информации, а также порядок действий налогового агента в случае ее представления или непредставления установлены белорусским законодателем только для дивидендов иностранных организаций (п. 4 ст. 151 НК).
Установление конечного бенефициара при осуществлении финансовых операций
Определение финансовых операций, а также перечень осуществляющих их лиц установлены Законом Республики Беларусь от 30.06.2014 № 165-З «О мерах по предотвращению легализации доходов, полученных преступным путем, финансирования террористической деятельности и финансирования распространения оружия массового поражения» (далее — Закон № 165-З). Так, финансовой операцией считается сделка со средствами независимо от формы и способа ее осуществления.
Финансовой операцией считается сделка со средствами независимо от формы и способа ее осуществления.
К лицам, осуществляющим финансовые операции, относятся:
- Национальный банк Республики Беларусь, банки и небанковские кредитно-финансовые организации, ОАО «Банк развития Республики Беларусь»;
- профессиональные участники рынка ценных бумаг;
- товарные биржи;
- лица, осуществляющие торговлю драгоценными металлами и драгоценными камнями;
- ломбарды, пункты скупки;
- страховые организации и страховые брокеры;
- организаторы лотерей и электронных интерактивных игр;
- нотариусы;
- организации, оказывающие риэлтерские услуги и принимающие участие в операциях, связанных с куплей-продажей недвижимого имущества для своего клиента;
- аудиторские организации, аудиторы, осуществляющие деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей, оказывающие профессиональные услуги по ведению бухгалтерского учета и составлению бухгалтерской и (или) финансовой отчетности, связанные с совершением от имени и (или) по поручению клиента финансовых операций;
- организации и индивидуальные предприниматели, адвокаты и адвокатские бюро, оказывающие юридические услуги (юридическую помощь), связанные с созданием организаций либо участием в управлении ими, приобретением или продажей предприятия как имущественного комплекса, совершением финансовых операций и (или) управлением денежными средствами или иным имуществом от имени и (или) по поручению клиента;
- операторы почтовой связи;
- организаторы азартных игр;
- организации по государственной регистрации недвижимого имущества, прав на него и сделок с ним;
- лизинговые организации;
- микрофинансовые организации;
- форекс-компании, Национальный форекс-центр.
Лица, осуществляющие финансовые операции, обязаны принимать обоснованные и доступные в сложившихся обстоятельствах меры по установлению бенефициарных владельцев клиентов, достаточные для того, чтобы считать, что лицу, осуществляющему финансовые операции, известно, кто является бенефициарным владельцем клиента.
Закон № 165-З обязывает лиц, осуществляющих финансовые операции, принимать обоснованные и доступные в сложившихся обстоятельствах меры по установлению бенефициарных владельцев клиентов, достаточные для того, чтобы считать, что лицу, осуществляющему финансовые операции, известно, кто является бенефициарным владельцем клиента (ст. 6). При этом сведения о бенефициарных владельцах могут быть получены при проведении идентификации клиентов-организаций на основании учредительных, регистрационных и иных открытых источников. Как правило, ими выступают официальные сайты клиентов в Интернете или коммерческие базы данных (World-Check, Accuity, Dow Jones и пр.).
Указанная информация фиксируется в анкете клиента (п. 42 постановления Правления Национального банка Республики Беларусь от 24.12.2014 № 818 «О некоторых вопросах внутреннего контроля, осуществляемого банками, небанковскими кредитно-финансовыми организациями, открытым акционерным обществом "Банк развития Республики Беларусь"») и обновляется не реже одного раза в течение календарного года для клиентов с высокой степенью риска, не реже одного раза в течение двух календарных лет для клиентов со средней степенью риска и не реже одного раза в течение трех календарных лет для клиентов с низкой степенью риска.
В случае непредставления клиентом сведений и документов, необходимых для проведения идентификации (в том числе о бенефициарных владельцах), указанные выше лица, осуществляющие финансовые операции, отказывают в них.
Необходимость введения названных правил была продиктована, в частности, принятием Пятой Рекомендации ФАТФ (Группа разработки финансовых мер борьбы с отмыванием денег) (англ. Financial Action Task Force on Money Laundering), которая является обязательным международным стандартом для выполнения государствами — членами ООН (в том числе для Республики Беларусь).
Лица, не осуществляющие финансовые операции, также вправе требовать от контрагентов информацию, позволяющую однозначно их идентифицировать, Однако, как правило, это связано с необходимостью применить международное соглашение об избежании двойного налогообложения.
Таким образом, Закон № 165-З является своеобразной основой для осуществления отдельных видов деятельности, требующих идентификации участников в целях реализации принципа финансовой прозрачности и предотвращения правонарушений и злоупотреблений правом.
Лица, не осуществляющие финансовые операции, также вправе требовать от контрагентов информацию, позволяющую однозначно их идентифицировать. Однако, как правило, это связано с необходимостью применить международное соглашение об избежании двойного налогообложения. Верное установление конечного бенефициара в таких случаях служит гарантией непривлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Таким образом, установление конечного бенефициара имеет целью раскрытие так называемой «матрешки» в случае, когда учредителем организации является иная организация.
Лица, осуществляющие финансовые операции, обязаны принимать меры по установлению бенефициаров. Если организации не предоставляют такую информацию, то за этим может последовать отказ в совершении финансовой операции.
Налоговый агент вправе запросить у иностранной организации документы для подтверждения ее статуса, если в том имеется обоснованное сомнение. Зачастую получение информации об организации — нерезиденте Республики Беларусь невозможно (например, если страна регистрации нерезидента — оффшорная зона). Однако, если в случае спора суд сделает вывод о том, что налогообложение выплаченного дохода производится исходя из факта получения дохода конечными бенефициарами в оффшорной юрисдикции, с которой соглашение об избежании двойного налогообложения отсутствует, налог будет удерживаться по ставке, действующей в белорусском законодательстве.
