Новые нормы о налоговых преступлениях: быть или не быть?

Справочно:
Проект Закона Республики Беларусь «Об изменении кодексов по вопросам уголовной ответственности» внесен в Палату представителей по инициативе Совета Министров Республики Беларусь. На момент подготовки настоящего материала к публикации проект принят Палатой представителей в первом чтении.
Текст проекта размещен на Национальном правовом Интернет-портале Республики Беларусь (короткая ссылка bit.ly/33E4UtH).

Суть предлагаемых изменений ст. 243 УК

Предполагается, что основная статья уголовного закона об уклонении от уплаты налогов (ст. 243 УК) будет подвержена корректировке и станет более общей по сравнению с действующей редакцией. Разработчики предлагают основной запрет в сфере уклонения от уплаты налогов, сборов сформулировать следующим образом: «Уклонение от уплаты налогов, сборов, повлекшее причинение ущерба в значительном размере». В качестве квалифицирующих признаков, усиливающих ответственность, будут установлены следующие обстоятельства: ущерб в крупном размере (ч. 2 ст. 243 УК), ущерб в особо крупном размере (ч. 3 ст. 243 УК).

Как видим, основной запрет предлагается сформулировать предельно просто: уклонение от уплаты налогов, сборов. То есть речь больше не будет идти о детализации и описании в самом уголовном законе способов совершения данного преступления (сокрытие, занижение налоговой базы, непредставление декларации, внесение в нее ложных сведений и т.д.). Важен будет лишь факт уклонения от уплаты налогов или сборов, вне зависимости от способа. Причем такое уклонение должно будет повлечь ущерб в определенном размере.

Таким образом, основной акцент уголовной ответственности об уклонении от уплаты налогов предлагается сместить со способов уклонения (неуплаты), как это имеет место сегодня, и обозначить определяющим собственно факт неуплаты налогов. Иначе говоря, любой факт неуплаты налогов, если это причинило ущерб в значительном размере, можно объявить преступлением. 

Возможные проблемы правоприменения новой редакции ст. 243 УК

В данном случае возникает масса вопросов по практике применения измененной ст. 243 УК. Например, будет ли такое преступление только умышленным или же может быть неосторожным? Ввиду того, что действующим уголовным законом определены преступные способы такого уклонения, а именно умышленное занижение налоговой базы, ее сокрытие, уклонение от предоставления налоговой декларации и т.д., сомнений в том, что сегодня уклонение от уплаты налогов однозначно рассматривается как умышленное преступление, нет. А вот предлагаемая разработчиками норма, не содержащая описание способов уклонения, уже порождает вопрос: можно ли будет при такой формулировке привлекать лицо к уголовной ответственности за неосторожное уклонение от уплаты налогов?

Понятно, что единственным и определяющим элементом преступления является уклонение от уплаты налогов, сборов. Однако само уклонение (которое можно рассматривать как неуплату налогов) может быть совершено как в активной, так и в пассивной форме, то есть в последнем случае путем бездействия. Лицо может забыть заплатить налог, вообще не знать о том, что налог подлежит уплате, неправильно его рассчитать и т.д. Таких всевозможных способов умышленного и неосторожного уклонения от уплаты налогов очень много. Но никто не станет спорить, что все они разные по своей природе. Так, лицо может совершать активные, целенаправленные действия по уклонению от уплаты налогов, получения имущественной выгоды и т.п., а может в силу незнания не уплатить налог, например, в срок или в полном объеме (ввиду расчетной ошибки). Предлагаемое законодателем определение того, что же представляет собой «уклонение от уплаты налогов, сборов», по сути, позволит привлекать к уголовной ответственности лиц в обоих рассмотренных нами ситуациях.

Вполне очевидно, что эти ситуации разные и их следует дифференцировать, даже в плане привлечения к различным видам ответственности (уголовной, административной). В главе 14 КоАП, например, сегодня закреплены случаи и ситуации, когда уклонение от уплаты налогов, сборов не является административным правонарушением. Тем более странно, что уголовный закон в этой части не содержит подобных рекомендаций. Это ведет к излишне упрощенному пониманию нормы и возможности ее расширительного толкования. Необходимо отметить, что понятие «уклонение от уплаты налогов, сборов» не рассматривается даже в постановлении Пленума Верховного Суда Республики Беларусь от 26.03.2015 № 1 «О практике применения судами законодательства по делам об уклонении от уплаты сумм налогов, сборов (ст. 243 УК)».

Таким образом, иные признаки, кроме размера ущерба, не будут иметь никакого уголовно-правового значения для квалификации деяния. Законодатель предлагает дифференцировать уклонение от уплаты налогов, сборов в зависимости от размера причиненного ущерба. Ущерб в значительном размере определен в проекте как размер ущерба на сумму в 2000 базовых величин, ущерб в крупном размере — 3500 базовых величин, ущерб в особо крупном размере — 30 000 базовых величин. 

Справочно:
На сегодняшний день размер базовой величины составляет 29 рублей.

Содержание ст. 243¹ УК

Еще одно нововведение касается установления уголовной ответственности за налоговое мошенничество (проект ст. 243¹ УК). Так, предлагается установить уголовную ответственность за «представление уполномоченному органу документов, содержащих заведомо ложные сведения, либо представление заведомо ложных сведений иным способом в целях необоснованных возврата налогов, сборов при отсутствии признаков более тяжкого преступления (налоговое мошенничество), повлекшие причинение ущерба в крупном размере».

Описание данного уголовно-правового запрета, конечно, вызывает вопросы. Такие обороты, как «либо представление заведомо ложных сведений иным способом» в контексте общего посыла представления заведомо ложных сведений в целях необоснованного возврата налога вызывает вопрос: о каком ином способе идет речь? Однако главный изъян предлагаемого запрета не в этом. 

Возможные проблемы правоприменения ст. 243¹ УК

С нашей точки зрения, речь в законопроекте идет о том, что подобным нововведением контролирующие органы пытаются решить проблему необоснованного зачета или возврата НДС налогоплательщиками. Собственно говоря, есть все основания полагать, что новая статья УК разрабатывалась именно для этой проблемы. Странность всей ситуации заключается в том, что бороться, по сути, предлагают только с необоснованным возвратом НДС. По мнению разработчиков, это и есть налоговое мошенничество. Однако если это специфическая разновидность мошенничества, когда лицо фактически завладевает бюджетными денежными средствами, то почему указанная норма не включена в главу о преступлениях против собственности? Более того, а как быть с необоснованным зачетом НДС, когда лицо не преследует цели завладения бюджетными денежными средствами, а пытается извлечь имущественную выгоду от противоправного зачета якобы уплаченных налогов в счет будущих платежей? Буквальное прочтение ст. 243¹ УК не позволяет ее применять в подобных случаях. Возникает вопрос: зачем же тогда такая норма нужна?

Кроме того, определяя нижние границы преступления по ст. 243¹ УК — ущерб в крупном размере, разработчики ставят перед правоприменителями еще один вопрос: как быть в случаях, когда имеется факт предоставления заведомо ложных сведений, но  ущерб некрупный? Является ли это преступлением (и каким именно) или административным правонарушением (действующий КоАП не содержит аналогичных норм)? 

Справочно:
Согласно действующему УК крупным признается размер от 1000 базовых величин.

В итоге получается, что законодатель стремится не криминализировать указанные ситуации, а производит скрытую декриминализацию. На практике постоянно будут иметь место подобные случаи ввиду отсутствия факта причинения ущерба в крупном размере. В итоге правоприменители будут вынуждены искать признаки «иного более тяжкого преступления» для того, чтобы подвести незаконный возврат или зачет НДС под иную уголовно-правовую норму. Иначе говоря, мы столкнемся с той же проблемой, которая существует сейчас.

Насколько необходимы новые нормы УК?

Безусловно, преступления, направленные на незаконное возмещение (в виде зачета либо реального возврата) плательщику из бюджета сумм налогов, подрывают основы функционирования государства и налоговой системы в целом, вследствие чего сокращается доходная часть бюджета, нарушаются принципы функционирования отечественного налогообложения, ставится под угрозу выполнение социальных программ. То есть незаконное возмещение из бюджета денежных средств под видом НДС, косвенных налогов и т.д. может посягать как на отношения собственности, так и на отношения в сфере экономической деятельности.

Однако включение в уголовный закон самостоятельной нормы (налоговое мошенничество), которая бы предусматривала ответственность за обманные действия при возмещении НДС, не является панацеей. Специальная норма не изменит существующего положения дел, а только усложнит правоприменение существующих норм. Ведь в связи с корректировкой ст. 243 УК непонятно, как специальная норма — ст. 243¹ УК будет соотноситься с общей (уклонение от уплаты налогов, сборов). Нельзя под конкретную имеющуюся проблему изобретать новую норму, не прибегая к детальному анализу и корректировке существующих. Это лишь порождает ненужную конкуренцию правовых норм и их хаотичное применение. 

Полагаем, что существующего на сегодняшний день арсенала уголовно-правовых средств вполне достаточно для борьбы с рассматриваемым негативным явлением в экономической сфере деятельности.