Обжаловать не надо уплачивать

Основным законодательным актом в Республике Беларусь, регламентирующим порядок проведения проверок и, соответственно, их обжалования, является Положение о порядке организации и проведения проверок, утвержденное Указом Президента Республики Беларусь от 16.10.2009 № 510 (далее — Положение). Проверка также может быть проведена в соответствии с НК. Однако сроки подачи возражений по акту проверки как в соответствии с Положением, так и в соответствии с НК одинаковые — 15 рабочих дней с даты подписания акта проверки. Возражения подаются в контролирующий орган, проводивший проверку, который, в свою очередь, в течение 15 рабочих дней рассматривает их и составляет заключение.

Срок подачи возражений по акту проверки и срок их рассмотрения одинаков — 15 рабочих дней с даты подписания акта.

Справочно

В соответствии с нормами п. 71 Положения и п. 6 ст. 78 НК при наличии возражений по акту проверки проверяемый субъект или его представитель делает об этом запись перед своей подписью и не позднее 15 рабочих дней со дня подписания акта (справки) представляет в письменном виде возражения по его (ее) содержанию в контролирующий (надзорный) орган. Однако отсутствие такой записи не лишает проверяемого субъекта права на подачу возражений по акту проверки.

Кроме того, проверяемый субъект вправе отказаться от подписания акта проверки, что также не лишает его права на подачу возражений в порядке и сроки, установленные законодательством.

Отказ от подписания акта проверки не лишает проверяемого субъекта права на подачу возражений по нему.

Итак, что нужно знать при подаче возражений по акту проверки? Важно правильно исчислить срок, в течение которого могут быть поданы возражения. Необходимо понимать, что срок начинает течь со дня подписания акта, то есть день подписания акта проверки не учитывается при исчислении срока на подачу возражений по акту (п. 19-1 Положения). Зачастую субъекты предпринимательской деятельности, неправильно рассчитав срок на подачу жалобы, пропускают его без уважительной причины, что делает невозможным его восстановление. Обращаем внимание, что Положением не установлена норма, исключающая возможность при наличии уважительных причин принять возражения проверяемого субъекта. В то время как в соответствии с п. 6 ст. 78 НК по истечении установленного срока возражения к рассмотрению не принимаются.

День подписания акта проверки не учитывается при исчислении срока на подачу возражений по нему.

Практика свидетельствует о том, что субъекты предпринимательской деятельности в ходе проведения проверки, так или иначе общаясь с проверяющими, к моменту подписания акта проверки уже имеют представление о выявленных нарушениях и могут оценить свои шансы на обжалование выводов по акту. Учитывая этот факт, видится целесообразным при подписании акта проверки выразить свои намерения явным способом, то есть подписать акт с возражениями, без возражений или отказаться от его подписания вообще.

Рекомендация:

При подписании акта проверки желательно выразить свои намерения явным способом, то есть подписать акт с возражениями, без возражений или отказаться от его подписания вовсе.

Справочно

В силу подп. 1.4 п. 1, п. 2 ст. 49 НК исполнение налогового обязательства и уплата пеней обеспечиваются в том числе приостановлением операций по счетам в банке. Налоговые органы и их должностные лица в соответствии с полномочиями, определенными подп. 1.8 п. 1 ст. 81 НК, и согласно подп. 2.1 п. 2 ст. 53 НК независимо от подачи возражений по акту проверки вправе приостановить операции плательщика по его счетам в банке до исполнения налогового обязательства, уплаты пеней в полном объеме либо до отмены решения налогового или таможенного органа о приостановлении операций плательщика по его счетам в банке.

Поэтому, принимая решение о подаче возражения по акту проверки, в соответствии с которым исчислены к уплате в бюджет налоги, сборы, пошлины, крайне важно правильно оценить перспективы их рассмотрения, поскольку приостановление операций по счетам парализует хозяйственную деятельность. Вместе с тем в практике встречается и обратное понимание уплаты проверяемым субъектом допричисленных сумм по акту проверки: уплатил — признал вину. Здесь приходится признать единство мнений как контролирующих органов, так и суда, которые оценивают факт уплаты сумм по акту проверки как признание вины.

Факт уплаты причисленных сумм контролирующие органы и суды расценивают как признание вины.

Проверяем акт на соответствие законодательству

Порядок оформления результатов проверки регламентирован гл. 8 Положения и нормами ст. 78 НК. Названные акты содержат схожие нормативные предписания в отношении оформления результатов проверки. В частности, по результатам проверки, в ходе которой выявлены нарушения законодательства, составляется акт проверки.

Не допускается включать в акт проверки различного рода не подтвержденные документально факты и данные о деятельности проверяемого субъекта.

В акте проверки должны быть соблюдены ясность и точность изложения выявленных фактов. Не допускается включать в акт проверки различного рода не подтвержденные документально факты и данные о деятельности проверяемого субъекта. Необходимо понимать, что данное требование является самым существенным процессуальным требованием к содержанию акта проверки. Это означает, что в акте проверки должны быть отражены только те факты, которые были установлены в ходе проведения проверки законными способами и обеспечены добытыми законным способом доказательствами. Данный вывод полностью корреспондирует с требованиями п. 4 Положения, согласно которому проверяющие вправе в том числе истребовать посредством направления письменных запросов от контрагентов проверяемого субъекта копии документов и иную информацию по операциям и расчетам, проводимым с проверяемым субъектом или с третьими лицами, имеющими отношение к проверяемым финансово-хозяйственным операциям, а при необходимости — проводить встречные проверки.

Проверяющие вправе истребовать от контрагента проверяемого только те документы, которые имеют отношение к проверяемым операциям.

При этом п. 6 Положения к обязанностям проверяющих отнесена в том числе обязанность проводить проверку в соответствии с предписанием на ее проведение и законодательством, а также обязанность требовать у проверяемых субъектов только те сведения и документы, которые относятся к вопросам, подлежащим проверке.

Справочно

Включение в акт проверки объяснений физических лиц, данных в ходе иных мероприятий (не в ходе проведения проверки юридического лица, в отношении которого составлен акт проверки), неправомерно, хотя и является весьма распространенным способом вменения нарушения, связанного с неуплатой налогов.

Приведенные нормы Положения являются процессуальными требованиями законодательства о проведении проверок, которые должны соблюдаться. Следовательно, несоблюдение таких требований является нарушением и основанием для обжалования акта проверки.

Вместе с тем приходится констатировать, что на практике в акты проверок включаются любые сведения, которые, по мнению контролирующего/надзорного органа, имеют отношение к предмету проверки, независимо от того, как и когда они получены.

Пример

За полгода до назначения и проведения проверки соблюдения налогового законодательства предприятием «А» были проведены опросы должностных лиц предприятия «Б». Последние объяснили, что они не имели взаимоотношений с предприятием «А» и не подписывали первичные учетные документы на получение от него ТМЦ. Однако сведения о движении денежных средств по расчетным счетам обоих предприятий говорят об обратном. Документы на отгрузку товара, имеющиеся у предприятия «А», также однозначно свидетельствуют о факте совершения хозяйственной операции, как подтверждают этот факт и данные бухгалтерского учета предприятия «Б». Однако, несмотря на фактическое передвижение ТМЦ, бухгалтерский учет, действительность бланка первичного учетного документа, в акте проверки в качестве единственного доказательства содержится объяснение должностных лиц предприятия «Б», которое было взято не в ходе проведения проверки предприятия «А». Обстоятельства получения таких объяснений для проверяемого субъекта неизвестны.

Безусловно, такой подход к применению норм п. 3 Положения, согласно которому проверки проводятся исходя из принципа презумпции добросовестности и невиновности проверяемого субъекта, а также принципа законности их проведения, является нарушением этих принципов, а также прямых требований норм пп. 4, 6, 60 Положения.

Формулируем возражения по акту проверки

При формулировании возражений по акту проверки рекомендуем учитывать вышеприведенные нормы Положения. Например, возражения могут быть построены следующим образом:

«При проведении проверки и составлении акта проверки в отношении предприятия "А" нарушены требования п. 3 Положения, что выразилось во вменении вины за неуплату налога на прибыль по хозяйственной операции, отраженной в первичном учетном документе, который признан не имеющим юридической силы лишь на основании опросов должностных лиц контрагента. При этом опросы, как проверочные действия, проводились не в рамках проверки нашего предприятия, а задолго до ее назначения, что нарушает требования пп. 4, 6, 60 Положения.

Кроме того, проверяющими не исследовались и, соответственно, не учитывались в выводах по акту иные доказательства фактического совершения хозяйственной операции, а именно: действительность бланка первичного учетного документа, данные бухгалтерского учета, фактическое наличие и перемещение ТМЦ как между контрагентами, так и в дальнейшем их реализация иным субъектам предпринимательской деятельности, что однозначно свидетельствует о фактических хозяйственных операциях.

Данные банковских выписок оборотов по счетам контрагентов также не учтены, что является неотъемлемой составляющей сделки и хозяйственной операции.

Таким образом, при проведении проверки предприятия "А" за период с … по … по вопросам … и составлении акта проверки проверяющими в результате несоблюдения требований Положения не доказан вменяемый в вину предприятию факт недействительности первичного документа, что повлекло доначисление налога на прибыль.

Кроме того, при отражении в акте проверки выводов о недействительности первичного учетного документа проверяющим нарушен один из основных принципов бухгалтерского учета, установленный п. 7 ст. 3 Закона Республики Беларусь "О бухгалтерском учете и отчетности", а именно принцип преобладания экономического содержания, означающий, что хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском учете и отчетности исходя не столько из их правового, сколько из их экономического содержания».

Возражения по акту или жалоба на решение?

Возражения по акту проверки подаются в тот контролирующий орган, который проводил проверку и чьи должностные лица составили акт проверки. Согласно требованиям п. 71 Положения и п. 7 ст. 78 НК обоснованность доводов, изложенных в возражениях, изучается проверяющим (руководителем проверки) и по ним в течение 15 рабочих дней составляется письменное заключение, которое направляется проверяемому субъекту заказным письмом с уведомлением о вручении либо вручается проверяемому субъекту или его представителю под роспись.

При необходимости в целях подтверждения обоснованности доводов, изложенных в возражениях, не позднее 10 рабочих дней со дня поступления возражений может быть назначена дополнительная проверка в отношении проверяемого субъекта. Такая проверка проводится тем контролирующим (надзорным) органом, который первоначально проводил проверку. В этом случае письменное заключение по возражениям направляется проверяемому субъекту заказным письмом с уведомлением о вручении либо вручается проверяемому субъекту или его представителю под роспись не позднее 10 рабочих дней со дня завершения дополнительной проверки.

Если подача возражений по акту проверки не дала желаемого результата, то у проверяемого субъекта есть право подать жалобу на решение по акту проверки. При этом важно помнить, что подача жалобы в вышестоящий контролирующий (надзорный) орган или вышестоящему должностному лицу не исключает права на подачу жалобы в суд, то есть действует альтернативное право обжалования решений по актам проверок.

Жалоба на решение по акту проверки может быть подана в течение 30 календарных дней.

Жалоба на решение по акту проверки может быть подана в течение 30 календарных дней со дня вынесения решения. Обращаем внимание, что здесь срок исчисляется календарными, а не рабочими днями. Жалоба рассматривается вышестоящим контролирующим (надзорным) органом в месячный срок со дня ее получения.

При подготовке жалобы на решение по акту, как и возражений по акту проверки, важно понимать, что обжалование строится на двух важных составляющих:

нарушение процессуальных требований, регламентирующих проведение и оформление акта проверки;
нарушение норм материального права, когда в отношении субъекта предпринимательской деятельности не применены либо применены неправильно нормы, регламентирующие саму суть вменяемого нарушения.

Cоставляя жалобу на решение по акту проверки, целесообразно разделять эти две составляющие и акцентировать внимание на каждой отдельно, апеллируя к фактам и документам.

Резюмируя вышеизложенное, отметим, что результат действий как при подаче возражений по акту проверки, так и при подаче жалобы на решение напрямую зависит от «стартовых» фактических обстоятельств (нарушал или не нарушал субъект требования законодательства), а также юридически правильной оценки соответствия требованиям законодательства действий проверяющих и содержания акта проверки, что, в свою очередь, является основой возражений по акту проверки.

К сожалению, судебная практика обжалования решений по актам проверок складывается не в пользу проверяемых субъектов. При этом вероятность хотя бы частичного удовлетворения жалоб, поданных в контролирующие органы, гораздо выше, чем при подаче жалобы в суд.