Законодательство
В соответствии с п. 1 ст. 10 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-3 «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее — Закон о бухучете) каждая хозяйственная операция подлежит оформлению первичным учетным документом. Перечень форм первичных документов, обязательных к применению, определен постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 24.03.2011 № 360. Формы первичных документов, не указанные в перечне, могут утверждаться республиканскими органами государственного управления по согласованию с Министерством финансов Республики Беларусь (далее — Минфин) либо руководителем организации. При этом ряд государственных органов разработали и применяют на практике формы первичных документов для внутреннего перемещения товаров, которые фактически подменяют собой ТТН-1 и ТН-2. Например:
- приказом Министерства сельского хозяйства и промышленности Республики Беларусь от 14.06.2001 № 233 утвержден перечень форм документов (свыше 200 форм), среди которых есть форма накладной на перемещение хлебопродуктов;
- постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 25.01.2013 № 3 утверждена накладная на внутреннее перемещение (форма С-13);
- постановлением Министерства торговли Республики Беларусь утверждена форма накладной на внутреннее перемещение товаров (форма 1-Т/юр).
Кроме этого, законодатель предоставил руководителям организации право самостоятельно разрабатывать и утверждать необходимые формы первичных документов, если отсутствуют обязательные к применению первичные документы, утвержденные уполномоченными органами. Однако с реализацией данного права на практике возникают определенные трудности.
Пример
ООО «Б» имеет склад в г. Минске и несколько торговых точек для реализации товаров, которые расположены в разных городах Беларуси. Поступление товара на головной склад (г. Минск), где располагаются офис и бухгалтерия предприятия, осуществляется по накладным ТТН-1 и ТН-2.
В целях упрощения складского, оперативного и бухгалтерского учета, экономии затрат на приобретение бланков ТТН-1 и ТН-2 организация приняла решение разработать первичные учетные документы для внутреннего перемещения товаров со склада организации в точки реализации.
Позиция Минфина
Минфин является органом, осуществляющим методологическое руководство по вопросам оформления первичных документов. Для разъяснения законодательства о возможности оформления внутреннего перемещения документом, разработанным самой организацией, ООО «Б» направило запрос в главное управление Минфина по Минской области.
В ответ на запрос было получено разъяснение о том, что согласно п. 2 Инструкции по заполнению типовых форм первичных документов ТТН-1 «Товарно-транспортная накладная» и ТН-2 «Товарная накладная», утвержденной постановлением Минфина от 18.12.2008 № 192, при перемещении товаров для собственных нужд (внутреннем перемещении) наряду с накладными формы ТТН-1 и формы ТН-2 также могут использоваться накладные, разработанные организацией самостоятельно.
На основании полученного разъяснения ООО «Б» были разработаны формы документов, которые организация использовала для внутреннего перемещения товаров со склада в торговые точки, где осуществляется реализация товара.
Позиция Минфина: организация вправе самостоятельно разрабатывать формы первичных учетных документов для внутреннего перемещения товаров.
Стоит отметить, что нам известны еще как минимум два случая, когда Минфин в ответе на запросы разных субъектов хозяйствования подтверждал свою позицию о праве организации самостоятельно разрабатывать формы первичных документов.
Позиция налоговых органов
В рамках проверки налоговому органу были предоставлены накладные на товары по формам, утвержденным организацией. При этом сотрудники налоговой инспекции сделали вывод о реализации товаров в нарушение установленного порядка, а именно без наличия в месте реализации надлежащих первичных учетных документов (по формам ТТН-1 и ТН-2), подтверждающих приобретение (поступление) товаров, отпуск товаров в местах реализации. Представленные ООО «Б» первичные документы, разработанные самой организацией, не были приняты во внимание.
Проверяющие потребовали предоставить надлежащие документы, к которым, по их мнению, относятся накладные по формам ТТН-1 или ТН-2. В соответствии с требованием документы необходимо было представить до 14.00, однако они были представлены проверяющим в 15.00 (документы находились в бухгалтерии предприятия в г. Минске, и на их доставку потребовалось определенное время). В результате проверяющие не приняли во внимание представленные документы, поскольку, по их мнению, согласно законодательству эти документы должны находиться в месте реализации.
Позиция МНС: в месте реализации должны находиться первичные документы по формам ТТН-1 и ТН-2.
Постановление суда по делу об административном правонарушении
Постановлением областного экономического суда за совершение административного правонарушения, предусмотренного частью четвертой ст. 12.17 КоАП, на ООО «Б» было наложено административное взыскание в виде штрафа в размере 20 базовых величин с конфискацией в доход государства товара, подвергнутого аресту.
При этом суд признал правомерность действий ООО «Б» в части оформления внутреннего перемещения товара на основании первичных документов, самостоятельно разработанных и утвержденных руководителем организации. Фактической причиной наложения административного взыскания стало то, что, по мнению суда, товар перевозился на транспорте, не принадлежащем предприятию, поэтому накладные на внутреннее перемещение, разработанные организацией, нельзя было использовать в данном случае.
Справка
В силу норм законодательства одним из признаков внутренней перевозки является осуществление ее транспортом, принадлежащим самой организации.
Перевозка товаров по накладным на внутреннее перемещение осуществлялась работниками ООО «Б» на транспорте, принадлежащем указанному обществу на праве владения и пользования (по договору финансового лизинга, предусматривающему выкуп транспорта). Собственником транспорта является лизингодатель.
Отметим, что для квалификации перевозки в качестве внутренней не имеет значения правовой режим принадлежности организации транспорта, с помощью которого осуществляется перевозка (право собственности, право владения и пользования по договору лизинга, аренды, безвозмездного пользования). Таким образом, вывод суда о перемещении в данном случае товара с привлечением транспорта сторонней организации и об отсутствии в связи с этим внутренней перевозки товаров представляется нам ошибочным, а соответствующее судебное постановление — незаконным.
Постановление суда второй инстанции
В постановлении суда второй инстанции сделан вывод, что наличие в месте реализации накладных на внутреннее перемещение по формам, утвержденным предприятием, не исключает обязательность наличия там же накладных по формам ТТН-1 и ТН-2.
Позиция суда: для внутреннего перемещения можно использовать собственные накладные, но только при одновременном наличии еще и накладных ТТН-1 (ТН-2).
При этом вывод суда первой инстанции о том, что накладные на внутреннее перемещение не могут быть приняты, поскольку ООО «Б» (лизингополучатель) не является владельцем соответствующего транспорта, что исключает отнесение перевозки к внутренней, вообще не был рассмотрен судом второй инстанции.
Вывод о необходимости наличия в пункте реализации двух форм документов (документов на внутреннее перемещение по формам, разработанным предприятием, и документов по формам ТТН-1 и ТН-2), на наш взгляд, находится в противоречии с нормами закона и порождает излишний документооборот, что не соответствует требованиям п. 1 Директивы Президента Республики Беларусь от 31.12.2010 № 4 «О развитии предпринимательской инициативы и стимулировании деловой активности», а также Закону о бухучете.
Проблема толкования надлежащего оформления внутренних перевозок для собственных нужд накладными по формам, разработанным организацией, является своего рода «конфликтом» понимания и толкования норм закона со стороны Минфина и Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь.
С одной стороны, при ответе на обращения субъектов хозяйствования Минфин указывает на возможность оформления внутренней перевозки первичными документами, разработанными руководителем организации. С другой стороны, сотрудники ИМНС не принимают данные формы документов, считая необходимым оформлять внутреннее перемещение только накладными на бланках строгой отчетности (ТТН-1 и ТН-2).
Разрешить вопрос о правильности правоприменения норм закона должен был суд. Однако на данном этапе суд принимает позицию, которая отражает «промежуточное положение». С одной стороны, он не оспаривает законность разъяснений Минфина и правомерность оформления перевозки для собственных нужд первичными документами, разработанными организацией самостоятельно. С другой стороны, суд утверждает, что в данном случае наряду с упомянутыми документами также должны быть первичные документы на бланках строгой отчетности (ТТН-1 и ТН-2). А правильно ли это?
Содержание постановлений суда не имеет прецедентного значения, однако многие субъекты хозяйствования, а также государственные органы ориентируются на судебную практику.
Согласно последнему разъяснению, полученному от главного управления Минфина, если в рамках внутреннего перемещения товар перевозится собственным транспортом, то субъекты хозяйствования вправе не оформлять типовую накладную. При этом данное разъяснение содержит оговорку: «Во избежание споров с контролирующими органами следует выписывать накладную ТТН-1».
К сведению
Ранее при рассмотрении дел об административных правонарушениях по части четвертой ст. 12.17 КоАП экономическими судами Республики Беларусь уже давалась правовая оценка правоотношениям, связанным с внутренним перемещением товара для собственных нужд.
Так, при рассмотрении в 2014–2015 гг. дел, касающихся перемещения товаров, прибывших из-за рубежа, от аэропорта до места нахождения получателя товаров, экономические суды неоднократно делали вывод о возможности использования для внутреннего перемещения не только накладных ТТН-1 и ТН-2, но и документов, оформленных по формам, разработанным организацией.
В частности, по мнению экономических судов, при внутриреспубликанской автомобильной перевозке товаров для собственных нужд, то есть при перемещении своего товара со склада временного хранения на собственный склад, юридическое лицо должно оформить либо накладную формы ТТН-1, либо накладную формы ТН-2, либо иной первичный учетный документ на внутреннее перемещение, форма которого могла быть разработана юридическим лицом самостоятельно с учетом требований ст. 10 Закона о бухучете*.
* См.: Малиновский Е. Перевозка груза от аэропорта до склада получателя // Юрист. — 2015. — № 4. — С. 40–43. — Прим. ред.
От редакции
В настоящее время ООО «Б» подало очередную жалобу на судебные постановления. Редакция журнала «Юрист» вместе с автором настоящей статьи будет следить за развитием данного судебного спора.
