Акт о невозможности взыскания при работе с дебиторской задолженностью

В процессе своей деятельности у организаций возникает необходимость списания образовавшейся дебиторской задолженности, безнадежной к получению. Целью списания задолженности является корректное отражение информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности о наличии дебиторской задолженности. Безнадежная дебиторская задолженность, учтенная в активах организации, влияет на показатели данной отчетности и приводит к искажениям при проведении ее анализа. Кроме того, списание задолженности позволяет уменьшить размер уплачиваемых налогов.

Безнадежный долг

Списанию в бухгалтерском и налоговом учете подлежат безнадежные к взысканию долги. Дебиторская задолженность признается безнадежным долгом в следующих случаях:

• должник (юридическое лицо или индивидуальный предприниматель) ликвидирован (подп. 3.23 п. 3 ст. 129 Налогового кодекса Республики Беларусь, далее — НК);
• истек срок исковой давности. Общий срок исковой давности составляет 3 года, для отдельных требований установлены специальные сроки (ст. 197 и 198 Гражданского кодекса Республики Беларусь);
• истек срок давности для предъявления исполнительных документов к исполнению (6 месяцев) в случае возвращения взыскателю исполнительного документа, по которому взыскание не произведено (ст. 493 Гражданского процессуального кодекса Республики Беларусь, далее — ГПК).

Для списания дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности не истек, необходимо документально подтвердить невозможность ее взыскания. Одним из таких подтверждающих документов является акт о невозможности взыскания, форма которого утверждена приложением 15 к постановлению Министерства юстиции Республики Беларусь от 20.12.2004 № 40 (далее — постановление № 40).

Таким образом, акт о невозможности взыскания необходим для списания задолженности до истечения срока исковой давности.

Составление акта о невозможности взыскания

В соответствии с частями второй и третьей ст. 493 ГПК акт о невозможности взыскания составляется судебным исполнителем в случаях, когда исполнительный документ, по которому после возбуждения исполнительного производства взыскание не производилось или произведено неполно, возвращается взыскателю (п. 2 части первой ст. 493 ГПК).

При этом определено, что суммы дебиторской задолженности отражаются на дату составления документов о невозможности взыскания задолженности в соответствии с законодательством (подп. 3.22 п. 3 ст. 129 НК).

Акт о невозможности взыскания утверждается судьей после проверки судебным исполнителем имущественного положения должника по месту его жительства (пребывания), нахождения и поступления в суд сведений, подтверждающих отсутствие иного имущества и денежных средств, принадлежащих должнику.

Списание задолженности при наличии акта о невозможности взыскания

Наличие у организации акта о невозможности взыскания дебиторской задолженности дает основания для отражения в данных бухгалтерского учета факта признания задолженности безнадежной к взысканию. Однако это не является препятствием для нового представления исполнительного документа в течение 3 лет с момента вступления судебного постановления в законную силу.

В бухгалтерском учете порядок отражения операций по списанию дебиторской задолженности не зависит от причины, по которой она признана безнадежной. В связи с этим списание долга, в отношении которого получен акт о невозможности взыскания, отражается таким же образом, как и списание задолженности с истекшим сроком исковой давности.

При этом нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету не содержат дат, на которые следует отражать дебиторскую задолженность в связи с признанием ее безнадежной к взысканию. Поэтому следует руководствоваться нормами НК. Согласно подп. 3.22 п. 3 ст. 129 НК суммы безнадежной к взысканию дебиторской задолженности признаются внереализационными расходами на дату составления документов о невозможности взыскания. Таким образом, при формировании налоговой отчетности суммы списываемой безнадежной дебиторской задолженности уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль в том периоде, в котором составлен акт о невозможности взыскания. При этом налоговая база по налогу на добавленную стоимость корректировке не подлежит (п. 1 ст. 31, подп. 1.1 п. 1 ст. 93 НК).

В соответствии с п. 85 Инструкции по применению типового плана счетов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50, суммы списанной дебиторской задолженности учитываются на забалансовом счете 007 «Списанная безнадежная к получению дебиторская задолженность» в течение 5 лет, а по истечении этого срока списываются с данного счета.

На дату оформления акта о невозможности взыскания сумма дебиторской задолженности списывается:

• за счет резерва по сомнительным долгам (в случае, если по данной задолженности был сформирован резерв по сомнительным долгам);
• на счета учета финансовых результатов (при списании задолженности, по которой не был сформирован резерв по сомнительным долгам).

Момент признания суммы списываемой задолженности для целей бухгалтерского и налогового учета совпадает, соответственно, временных разниц не возникает, а отложенные налоговые активы и обязательства не образуются.

Временные разницы — это суммы доходов и расходов, формирующие учетную прибыль (убыток) в текущем отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль — в будущих отчетных периодах, либо формирующие налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном периоде, а учетную прибыль (убыток) — в будущих отчетных периодах. Порядок определения и отражения временных разниц в бухгалтерском учете регулируется Инструкцией по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31.10.2011 № 113.

Рассмотрим порядок списания задолженности при наличии акта о невозможности взыскания на следующем примере.

Пример.

Между ООО «Альфа» (заказчик) и ОДО «Гамма» (исполнитель) заключен договор на оказание услуг по перевозке грузов. Исполнитель оказал услугу в полном объеме, о чем составлен акт выполненных работ (услуг). Претензий со стороны заказчика к объему и качеству выполненных работ не предъявлялось. Оплата заказчиком оказанных услуг в установленные договором сроки не произведена.
Исполнитель обратился в суд с целью взыскания сумм дебиторской задолженности, однако в ходе судебного разбирательства было установлено, что заказчик находится в стадии банкротства и у него отсутствуют какое-либо имущество или доходы для погашения образовавшейся задолженности. Судья утвердил акт о невозможности взыскания.

На основании акта о невозможности взыскания в бухгалтерском и налоговом учете производится списание безнадежной задолженности.

Отражение операций в бухгалтерском и налоговом учете:
Вариант 1 (при отсутствии сформированного резерва по сомнительным долгам)

Вариант 2 (при наличии сформированного резерва по сомнительным долгам)

Последствия погашения должником списанного долга

На практике встречаются случаи, когда должник погашает долг, который уже списан. Для налога на прибыль поступившая сумма ранее списанной дебиторской задолженности подлежит включению в состав внереализационных доходов, которые учитываются при налогообложении (подп. 3.9 п. 3 ст.128 НК). Иными словами, поступившие от должника деньги в счет уплаты списанного долга будут облагаться налогом на прибыль. Что касается налоговой базы по НДС, то в данном случае она не корректируется в связи с тем, что налог был исчислен на дату фактической реализации (п. 1 ст. 93 НК).

В бухгалтерском и налоговом учете данные операции отражаются следующим образом:

Если с момента списания дебиторской задолженности до момента ее полного или частичного погашения прошло более 5 лет, то производить корректировки по кредиту счета 007 «Списанная безнадежная к получению дебиторская задолженность» не требуется, так как задолженность на данном счете уже не числится.

К сведению. 

Согласно п. 42 Инструкции по исполнительному производству, утвержденной постановлением № 40, акт о невозможности взыскания составляется судебным исполнителем в следующих случаях:
— у должника отсутствует имущество или доходы, на которые может быть обращено взыскание;
— взыскатель отказался оставить за собой имущество должника, не проданное при исполнении исполнительного документа;
— невозможно установить адрес должника-организации или место жительства (место пребывания) должника-гражданина, место нахождения имущества должника либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах и во вкладах или на хранении в банках или небанковских кредитно-финансовых организациях, когда предусмотрен розыск должника;
— взыскатель своими действиями (бездействием) препятствует исполнению исполнительного документа.

Исходя из п. 42 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее — Инструкция № 102), сомнительным долгом признается задолженность, возникшая в результате реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг, которая не погашена в срок, установленный договором или законодательством (если срок не установлен — в течение 12 месяцев с даты возникновения дебиторской задолженности), и не обеспечена соответствующими гарантиями.

На сумму такой задолженности создается резерв по сомнительным долгам (п. 43 Инструкции № 102). Периодичность его создания закрепляется в учетной политике предприятия, но не реже одного раза в год. Способ определения резерва также закрепляется в учетной политике организации.

Определить сумму резерва по сомнительным долгам можно следующими способами (п. 44 Инструкции № 102):

• по каждому дебитору (на основе анализа его платежеспособности, возможности погашения им задолженности полностью или частично и других факторов);
• по группам дебиторской задолженности (на основе ее распределения по срокам непогашения);
• по всей сумме дебиторской задолженности (на основе выручки от реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг за период, соответствующий периодичности создания резерва, и коэффициента сомнительной задолженности, определенного исходя из данных за предыдущие периоды (но не более чем за 5 лет)).

Сумма сформированного резерва по сомнительным долгам не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль.