В процессе своей деятельности у организаций возникает необходимость списания образовавшейся дебиторской задолженности, безнадежной к получению. Целью списания задолженности является корректное отражение информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности о наличии дебиторской задолженности. Безнадежная дебиторская задолженность, учтенная в активах организации, влияет на показатели данной отчетности и приводит к искажениям при проведении ее анализа. Кроме того, списание задолженности позволяет уменьшить размер уплачиваемых налогов.
Списанию в бухгалтерском и налоговом учете подлежат безнадежные к взысканию долги. Дебиторская задолженность признается безнадежным долгом в следующих случаях:
Для списания дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности не истек, необходимо документально подтвердить невозможность ее взыскания. Одним из таких подтверждающих документов является акт о невозможности взыскания, форма которого утверждена приложением 15 к постановлению Министерства юстиции Республики Беларусь от 20.12.2004 № 40 (далее — постановление № 40).
Таким образом, акт о невозможности взыскания необходим для списания задолженности до истечения срока исковой давности.
В соответствии с частями второй и третьей ст. 493 ГПК акт о невозможности взыскания составляется судебным исполнителем в случаях, когда исполнительный документ, по которому после возбуждения исполнительного производства взыскание не производилось или произведено неполно, возвращается взыскателю (п. 2 части первой ст. 493 ГПК).
При этом определено, что суммы дебиторской задолженности отражаются на дату составления документов о невозможности взыскания задолженности в соответствии с законодательством (подп. 3.22 п. 3 ст. 129 НК).
Акт о невозможности взыскания утверждается судьей после проверки судебным исполнителем имущественного положения должника по месту его жительства (пребывания), нахождения и поступления в суд сведений, подтверждающих отсутствие иного имущества и денежных средств, принадлежащих должнику.
Наличие у организации акта о невозможности взыскания дебиторской задолженности дает основания для отражения в данных бухгалтерского учета факта признания задолженности безнадежной к взысканию. Однако это не является препятствием для нового представления исполнительного документа в течение 3 лет с момента вступления судебного постановления в законную силу.
В бухгалтерском учете порядок отражения операций по списанию дебиторской задолженности не зависит от причины, по которой она признана безнадежной. В связи с этим списание долга, в отношении которого получен акт о невозможности взыскания, отражается таким же образом, как и списание задолженности с истекшим сроком исковой давности.
При этом нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету не содержат дат, на которые следует отражать дебиторскую задолженность в связи с признанием ее безнадежной к взысканию. Поэтому следует руководствоваться нормами НК. Согласно подп. 3.22 п. 3 ст. 129 НК суммы безнадежной к взысканию дебиторской задолженности признаются внереализационными расходами на дату составления документов о невозможности взыскания. Таким образом, при формировании налоговой отчетности суммы списываемой безнадежной дебиторской задолженности уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль в том периоде, в котором составлен акт о невозможности взыскания. При этом налоговая база по налогу на добавленную стоимость корректировке не подлежит (п. 1 ст. 31, подп. 1.1 п. 1 ст. 93 НК).
В соответствии с п. 85 Инструкции по применению типового плана счетов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50, суммы списанной дебиторской задолженности учитываются на забалансовом счете 007 «Списанная безнадежная к получению дебиторская задолженность» в течение 5 лет, а по истечении этого срока списываются с данного счета.
На дату оформления акта о невозможности взыскания сумма дебиторской задолженности списывается:
Момент признания суммы списываемой задолженности для целей бухгалтерского и налогового учета совпадает, соответственно, временных разниц не возникает, а отложенные налоговые активы и обязательства не образуются.
Временные разницы — это суммы доходов и расходов, формирующие учетную прибыль (убыток) в текущем отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль — в будущих отчетных периодах, либо формирующие налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном периоде, а учетную прибыль (убыток) — в будущих отчетных периодах. Порядок определения и отражения временных разниц в бухгалтерском учете регулируется Инструкцией по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 31.10.2011 № 113.
Рассмотрим порядок списания задолженности при наличии акта о невозможности взыскания на следующем примере.
Пример.
Между ООО «Альфа» (заказчик) и ОДО «Гамма» (исполнитель) заключен договор на оказание услуг по перевозке грузов. Исполнитель оказал услугу в полном объеме, о чем составлен акт выполненных работ (услуг). Претензий со стороны заказчика к объему и качеству выполненных работ не предъявлялось. Оплата заказчиком оказанных услуг в установленные договором сроки не произведена.
Исполнитель обратился в суд с целью взыскания сумм дебиторской задолженности, однако в ходе судебного разбирательства было установлено, что заказчик находится в стадии банкротства и у него отсутствуют какое-либо имущество или доходы для погашения образовавшейся задолженности. Судья утвердил акт о невозможности взыскания.
На основании акта о невозможности взыскания в бухгалтерском и налоговом учете производится списание безнадежной задолженности.
Отражение операций в бухгалтерском и налоговом учете:
Вариант 1 (при отсутствии сформированного резерва по сомнительным долгам)
Дебет | Кредит | Содержание операции |
90.10 | 62 | Списана дебиторская задолженность |
007 | — | Учтена сумма списанной дебиторской задолженности на забалансовом счете |
Вариант 2 (при наличии сформированного резерва по сомнительным долгам)
Дебет | Кредит | Содержание операции |
63 | 62 | Списана дебиторская задолженность за счет сформированного резерва по сомнительным долгам |
007 | — | Учтена сумма списанной дебиторской задолженности на забалансовом счете |
На практике встречаются случаи, когда должник погашает долг, который уже списан. Для налога на прибыль поступившая сумма ранее списанной дебиторской задолженности подлежит включению в состав внереализационных доходов, которые учитываются при налогообложении (подп. 3.9 п. 3 ст.128 НК). Иными словами, поступившие от должника деньги в счет уплаты списанного долга будут облагаться налогом на прибыль. Что касается налоговой базы по НДС, то в данном случае она не корректируется в связи с тем, что налог был исчислен на дату фактической реализации (п. 1 ст. 93 НК).
В бухгалтерском и налоговом учете данные операции отражаются следующим образом:
Дебет | Кредит | Содержание операции |
51 | 90.7 | Отражено поступление денежных средств в счет погашения дебиторской задолженности |
— | 007 | Списана часть дебиторской задолженности, учтенной на забалансовом счете |
Если с момента списания дебиторской задолженности до момента ее полного или частичного погашения прошло более 5 лет, то производить корректировки по кредиту счета 007 «Списанная безнадежная к получению дебиторская задолженность» не требуется, так как задолженность на данном счете уже не числится.
К сведению.
Согласно п. 42 Инструкции по исполнительному производству, утвержденной постановлением № 40, акт о невозможности взыскания составляется судебным исполнителем в следующих случаях:
— у должника отсутствует имущество или доходы, на которые может быть обращено взыскание;
— взыскатель отказался оставить за собой имущество должника, не проданное при исполнении исполнительного документа;
— невозможно установить адрес должника-организации или место жительства (место пребывания) должника-гражданина, место нахождения имущества должника либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах и во вкладах или на хранении в банках или небанковских кредитно-финансовых организациях, когда предусмотрен розыск должника;
— взыскатель своими действиями (бездействием) препятствует исполнению исполнительного документа.
Исходя из п. 42 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее — Инструкция № 102), сомнительным долгом признается задолженность, возникшая в результате реализации продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг, которая не погашена в срок, установленный договором или законодательством (если срок не установлен — в течение 12 месяцев с даты возникновения дебиторской задолженности), и не обеспечена соответствующими гарантиями.
На сумму такой задолженности создается резерв по сомнительным долгам (п. 43 Инструкции № 102). Периодичность его создания закрепляется в учетной политике предприятия, но не реже одного раза в год. Способ определения резерва также закрепляется в учетной политике организации.
Определить сумму резерва по сомнительным долгам можно следующими способами (п. 44 Инструкции № 102):
Сумма сформированного резерва по сомнительным долгам не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль.
