Как определить, является ли контрагент взаимозависимым лицом?

Какие лица являются взаимозависимыми?

Определение взаимозависимых лиц содержится в ст. 20 НК, которая определяет их как физических лиц и (или) организации, наличие отношений между которыми оказывает непосредственное влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.

Указанная статья содержит перечень таких отношений. К ним отнесены отношения:

• между лицами, являющимися учредителями (участниками) одной организации, если доля прямого и (или) косвенного участия каждого из таких лиц в организации составляет не менее 20 %.
  Такая формулировка была введена Законом Республики Беларусь от 18.10.2016 № 432-З «О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Республики Беларусь», который вступил в силу с 01.01.2017.
  Прежняя редакция закона не уточняла размер участия лица в капитале, необходимый для признания его зависимости от другого лица, а содержала только общую фразу о том, что взаимозависимыми являются лица, являющиеся учредителями (участниками) одной организации. Отметим, что аналогичное, уточняющее значение закреплено и в российском Налоговом кодексе;

  Пример.

  Гр-не Иванов и Петров являются соучредителями ООО «А» (35 % и 65 % соответственно). Указанные физические лица являются взаимозависимыми.

• когда одно лицо выступает учредителем (участником) другой организации, если доля его прямого и (или) косвенного участия составляет не менее 20 %;

  Пример.

  Гр-н Иванов является директором и соучредителем (50 %) ООО «А». Последнее заключило сделку с Ивановым. ООО «А» и гр-н Иванов являются взаимозависимыми лицами.

• когда одно лицо подчиняется другому по должностному положению либо одно лицо находится (непосредственно или косвенно) под контролем другого лица.

  К сведению:

  Стороны могут воспользоваться примерной формой договора, разработанной Министерством экономики Республики Беларусь, по короткой ссылке http://bit.ly/2iyR6KT.

  
  Должностное положение имеет значение для признания взаимозависимыми исключительно физических лиц. Понятие контроля шире и распространяется как на физических, так и на юридических лиц. Исходя из того, что участие в уставном фонде выделено законодателем в виде самостоятельного основания для признания лиц взаимозависимыми, контроль следует определять через иные инструменты. Речь может идти о фактическом контроле лица посредством возможности принятия руководящих решений, например, принятие решений директором (или индивидуальным предпринимателем, выполняющим управленческие функции в рамках гражданско-правового договора), не являющимся учредителем юридического лица, или другим юридическим лицом, признаваемым основным по отношению к дочернему в соответствии с заключенным между ними договором (так называемый «договор на управление»);

  Пример.

  ИП Иванов заключил сделку с ООО «А», где он выполняет функции директора, а учредителем является его жена (100 %). ООО «А» и ИП Иванов являются взаимозависимыми, так как ООО «А» находится под контролем Иванова.

• между организациями, если одно лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой из этих организаций составляет не менее 20 %;

  Пример.

  ООО «А» владеет 25 % уставного фонда ООО «Б» и 30 % уставного фонда ООО «В». В данном случае взаимозависимыми будут признаваться: 1) ООО «А» и ООО «Б»;  2) ООО «А» и ООО «В»; 3) ООО «Б» и ООО «В».

• когда физические лица состоят в соответствии с законодательством в брачных отношениях, отношениях близкого родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также опекуна, попечителя и подопечного.
  Близкими родственниками, согласно ст. 60, 61Кодекса Республики Беларусь о браке и семье, считаются родители и дети, родные братья и сестры, дед, бабка и внуки. Отношениями свойства, в свою очередь, являются отношения между супругом и близкими родственниками другого супруга;

  Пример.

  Гр-ка Иванова является учредителем (50 %) ООО «А», а ее муж Иванов — директором ООО «А» и учредителем (100 %) ООО «Б». ООО «А» и ООО «Б» заключили сделку. ООО «А» и ООО «Б» не являются взаимозависимыми лицами, так как родство и свойство имеют значение только при заключении сделок между физическими лицами.

• между вверителем, доверительным управляющим и выгодоприобретателем, а также доверительным управляющим и организациями, управление имуществом которых осуществляет доверительный управляющий;

  Пример.

  ИП Иванов является доверительным управляющим ООО «А», выполняющим функции налогового агента по уплате НДС по оборотам по реализации имущественных прав, возникающим в связи с доверительным управлением. Управление имуществом ООО «А» производится в интересах ООО «Б». ИП Иванов и ООО «Б» являются взаимозависимыми.

• между организациями, в составе коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) которых более 50 % — одни и те же физические лица совместно с взаимозависимыми лицами, указанными в абзаце шестом ст. 20 НК.

  Пример.

  Членами наблюдательного совета ООО «А» являются Иванов, Петров и Сидоров, членами наблюдательного совета ООО «Б» — Иванов, Петрова (жена Петрова) и Козлов. ООО «А» и ООО «Б» являются взаимозависимыми.

Отметим, что в НК было внесено вполне логичное уточнение о том, что прямое или косвенное участие государства в организациях не является основанием для признания таких организаций взаимозависимыми лицами.

Чем отличаются категории «взаимозависимые лица» и «аффилированные лица»?

Категории «взаимозависимые лица» и «аффилированные лица» имеют определенное сходство, но не могут рассматриваться как идентичные.

В соответствии с частью первой ст. 56 Закона Республики Беларусь от 09.12.1992 № 2020-XII «О хозяйственных обществах» под аффилированными лицами хозяйственного общества понимаются физические и юридические лица, способные прямо и/или косвенно (через иных физических и/или юридических лиц) определять решения либо оказывать влияние на их принятие хозяйственным обществом, а также юридические лица, на принятие решений которыми хозяйственное общество оказывает такое влияние.

Взаимозависимые и аффилированные лица отличаются субъектным составом, а также целями установления юридической связи (налоговые и корпоративные отношения соответственно).

Хозяйственное общество определяет круг его аффилированных лиц, письменно уведомляет их об этом и ведет их учет. То есть взаимозависимые и аффилированные лица отличаются субъектным составом, а также целями установления юридической связи (налоговые и корпоративные отношения соответственно).

Как определяется доля участия одной организации в другой?

Доля участия одной организации в другой определяется в виде суммы долей прямого и косвенного участия, выраженных в процентах.

Доля участия одной организации в другой определяется в виде суммы долей прямого и косвенного участия, выраженных в процентах.

Долей прямого участия признается принадлежащая одной организации доля акций другой организации или принадлежащая одной организации доля в уставном фонде другой организации, а в случае невозможности определения таких долей — доля, определяемая пропорционально количеству участников.

Доля косвенного участия определяется в следующем порядке:

• устанавливается каждая последовательность участия одной организации в другой организации через прямое участие каждой предыдущей организации в каждой последующей организации соответствующей последовательности;
• доля косвенного участия одной организации в другой организации через прямую последовательность организаций определяется в виде произведения долей прямого участия каждой предыдущей организации в каждой последующей организации;
• при наличии нескольких последовательностей косвенного участия суммируются доли косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций каждой последовательности.

Пример 1.

ООО «А» владеет 50 % уставного фонда ООО «Б». ООО «Б» владеет 40 % уставного фонда ООО «В». ООО «В» владеет 20 % уставного фонда ООО «Г».
ООО «А» и ООО «Г» не являются взаимозависимыми, так как сумма долей косвенного участия составляет 4 % (0,5 х 0,4 х 0,2 х 100).

Пример 2.

ООО «А» владеет 20 % уставного фонда ООО «Б» и 30 % уставного фонда ООО «В». ООО «Б» владеет 100 % уставного фонда ООО «Г», а ООО «В» — 100 % уставного фонда ООО «Д». При этом ООО «Г» и ООО «Д» являются соучредителями ООО «Е» (5 % и 10 % уставного фонда соответственно).
ООО «А» и ООО «Е» не являются взаимозависимыми, так как сумма долей косвенного участия составляет 13 % ((0,2 х 1 х 0,5 + 0,3 х 1 х 0,1) х 100).

Зачем выяснять, является ли контрагент взаимозависимым лицом?

Факт заключения сделки взаимозависимыми лицами может повлечь за собой определенные правовые последствия:

1. Пересмотр налоговыми органами цены в сделках между взаимозависимыми лицами для целей налогообложения (ст. 301 НК).
   Проблемы правового регулирования трансфертного ценообразования не первый год находятся в фокусе международного внимания. Так, в 2012 г. на 8-й ежегодной сессии Комитета экспертов по международной кооперации в налоговых вопросах ООН было представлено Практическое руководство по трансфертному ценообразованию для развивающихся стран ООН (UN Practical Transfer Pricing Manual for Developing Countries). В документе, в частности, говорится о том, что многие сделки сегодня регулируются не рыночными инструментами, а общими интересами субъектов — участников одной группы.

   Факт заключения сделки взаимозависимыми лицами может повлечь за собой определенные правовые последствия:

   1) пересмотр налоговыми органами цены в сделках между взаимозависимыми лицами для целей налогообложения (ст. 301 НК);
   2) применение правила тонкой капитализации (ст. 1311 НК).

   
   Данный вопрос также нашел отражение в ст. 1 Протокола об обмене информацией по контролю за трансфертным ценообразованием между налоговыми и таможенными органами государств — членов Евразийского экономического сообщества (подписан в г. Москве 06.06.2006), согласно которой трансфертная цена — это цена на товары (работы, услуги), которая отличается от объективно сформированной при совершении международных сделок рыночной (свободной) цены.
   Нормы НК, устанавливающие особенности налоговых отношений, связанных с трансфертным образованием, применяются в ситуациях, когда взаимозависимые лица могут намеренно искажать цену заключенной сделки в целях уклонения от налогообложения или минимизации налоговой нагрузки. При этом задача налоговых органов состоит в оценке такой сделки: на каких условиях она была бы заключена, если бы ее участники не имели юридической связи.
   Контролю подлежат сделки, определяемые ст. 301 НКчерез совокупность критериев, важнейшим из которых является взаимозависимость участников сделки.

   Читайте по теме:

   Четверикова Е. Трансфертное ценообразование в 2016 году: что нужно знать юристу (комментарий к изменениям в Налоговый кодекс Республики Беларусь) // Юрист. — 2016. — № 2.
   Страздс К., Строчук В. Международные тенденции в регулировании трансфертного ценообразования // Юрист. — 2016. — № 6.

   
   Если после сопоставления цен, примененных плательщиком, с рыночными ценами будут выявлены отклонения налоговой базы, рассчитанной налоговым органом и отраженной плательщиком в налоговой декларации, в результате чего в бюджет был недоплачен налог, налоговый орган вправе вынести решение о корректировке налоговой базы и перерасчете налога. Кроме того, плательщик вправе самостоятельно до проведения налоговыми органами проверки (за исключением камеральной) произвести корректировку налоговой базы по налогу на прибыль и доплатить его.
2. Применение правила тонкой капитализации (ст. 1311 НК).
   Правило тонкой капитализации определяет особенности отнесения контролируемой задолженности на затраты, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль: суммы затрат (расходов), связанных с контролируемой задолженностью, учитываются при исчислении налога на прибыль белорусских организаций в размере, рассчитанном с использованием понижающего коэффициента.
   При этом в состав контролируемой задолженности входят суммы задолженности:
   1. по заемным средствам;
   2. по инжиниринговым, маркетинговым, консультационным, управленческим, посредническим услугам, услугам по предоставлению информации, по поиску и (или) подбору персонала, найму персонала, предоставлению персонала для осуществления деятельности в Республике Беларусь, вознаграждение за передачу (предоставление) имущественных прав в отношении объектов права промышленной собственности (за исключением случаев, когда они относятся к нематериальным активам), амортизационные отчисления по нематериальным активам в части имущественных прав в отношении объектов права промышленной собственности;
   3. по неустойкам, суммам, подлежащим уплате в результате применения иных мер ответственности, в том числе в результате возмещения убытков, за нарушение договорных обязательств.

Какие есть способы установления взаимозависимости?

Информация о наличии юридической связи между участниками сделки может быть получена как от них самих (путем направления запроса, анализа учредительных документов), так и из иных открытых источников. 
В качестве последних, как правило, выступают торговые и/или налоговые реестры, содержащие информацию об учредителях юридических лиц. Тип реестра, объем сведений и способ их получения зависят от страны учреждения юридического лица. В Республике Беларусь это возможно путем направления запроса о предоставлении информации из Единого государственного регистра юридических лиц и индивидуальных предпринимателей. В Российской Федерации подобные сведения включены в Единый государственный реестр юридических лиц и находятся в открытом доступе на сайте Федеральной налоговой службы https://egrul.nalog.ru. Кроме того, юридические связи можно проследить путем анализа списков аффилированных лиц, которые формируются отдельными хозяйствующими субъектами.

Источники установления взаимозависимости:

1) сами участники сделки;
2) торговые и/или налоговые реестры;
3) списки аффилированных лиц.